Ley 2277 de 2022: ¿Se reducen los beneficios tributarios para las zonas francas?

La concesión del tratamiento preferencial, por el artículo 240-1 ET, se establecía sin condicionamiento alguno respecto del monto o porcentaje de exportaciones realizadas por estos usuarios, para el reconocimiento del beneficio. Esto generaba discusiones en torno a la desigualdad del régimen, respecto a las empresas ubicadas en el territorio aduanero nacional y a los usuarios comerciales, sujetos a la tarifa general del treinta y uno por ciento (31%) (año gravable 2021). Sumado al costo fiscal para el país por el otorgamiento de un beneficio para un sector, sin aparente justificación.

De manera que el inciso primero del artículo 11 de la Ley 2277 de 2022, que modificó al artículo 240-1 ET, introdujo un importante cambio al régimen franco al consagrar que la tarifa especial del veinte por ciento (20%) en renta solo sería aplicable a los usuarios industriales, respecto de “las rentas líquidas ordinarias que se conformen con las rentas provenientes de exportación de bienes y servicios”, estableciendo así mismo, una distinción respecto del tratamiento tributario aplicable a los ingresos por operaciones con el territorio aduanero nacional, los cuales estarían gravados a la tarifa general del artículo 240 ET, a partir del 1 de enero de 2024.

El nuevo artículo 240-1 en el parágrafo transitorio, sin embargo, consagró que la tarifa especial del veinte por ciento (20%), aplicaría hasta el año gravable 2025 para los usuarios industriales que “hayan tenido un crecimiento de sus ingresos brutos del sesenta por ciento (60%) en 2022 en relación con 2019”, extendiendo de esta manera el beneficio para los años 2023, 2024 y 2025, pero condicionándolo ahora al referido porcentaje de ingresos brutos.

Así mismo, el artículo 240-1 ET en su reciente modificación, si bien continúa con la exigencia de un “plan de internacionalización” para poder acceder al beneficio de la tarifa especial, que establecía la misma disposición anteriormente, en el parágrafo 6, ahora otorga el beneficio únicamente para los usuarios industriales que suscriban “plan de internacionalización y anual de ventas” por cada año gravable, medianteun “acuerdo con el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo en el año 2023 o 2024” con “objetivos máximos de ingresos netos por operaciones de cualquier naturaleza en el territorio aduanero nacional y demás ingresos que se obtengan diferentes al desarrollo de su actividad para la cual fue autorizado, reconocido o calificado”.

Respecto de las tarifas para los usuarios comerciales, así como para los usuarios que tienen suscritos contratos de estabilidad jurídica, los parágrafos 1, 2 y 3 del artículo 11 de la Ley 2277 de 2022 mantienen la tarifa general prevista en el anterior artículo 240-1 ET.

No obstante, como otra novedad, el artículo 240-1, modificado en su parágrafo 4, consagra que los “servicios de salud que se presten a pacientes sin residencia en Colombia”  por los usuarios industriales de servicios de salud de zonas francas permanentes especiales (ZFPE)  y de zonas francas permanentes (ZFP) se sumarán “como ingresos por exportación”, de manera que les sería aplicable la tarifa preferencial del veinte por ciento en renta (20%) por concepto de ingresos por exportaciones, siempre que cumplan con los requisitos anteriormente señalados.

También es importante destacar que para las zonas francas costa afuera (offshore), los usuarios industriales de zonas francas permanentes y permanentes especiales de “servicios portuarios”, los usuarios industriales de zona franca permanente especial cuyo objeto social principal sea la “refinación de combustibles derivados del petróleo o refinación de biocombustibles”, los usuarios industriales que presten los “servicios de logística” de que trata el numeral 1 del artículo 3 de la Ley 1004 de 2005, así como para los usuarios operadores de zonas francas, el nuevo artículo 240-1 ET mantendrá la tarifa especial del veinte por ciento  (20%), respecto de los las rentas líquidas derivadas de la exportación de bienes y servicios.

Así las cosas, la modificación introducida al artículo 240-1 ET, por la Ley 2227 de 2022, al contemplar un sistema de tributación mixta – que distingue en el tratamiento de la rentas líquidas por exportaciones de bienes y servicios y las derivadas de otras operaciones -si bien representará un notable impacto sobre la carga tributaria de los usuarios de zonas francas que no cumplan con los “objetivos máximos de exportación”, también es cierto, que supuso un escenario menos gravoso que el inicialmente planteado por el Gobierno Nacional en el proyecto de Ley, el cual, entre otros aspectos, fijaba los porcentajes de ventas al exterior en un sesenta por ciento (60%) para el año 2024, así como la pérdida de la declaratoria de existencia de zona franca y, con ello, de los beneficios de IVA y arancel en la introducción de mercancías a zonas francas, por el incumplimiento de los referidos objetivos.

            La eliminación del otorgamiento del tratamiento especial en la tarifa condicionado a montos específicos de exportaciones probablemente obedeció a las observaciones formuladas en los debates del Proyecto de Ley, en los que los gremios le recordaron al Gobierno Nacional que el Acuerdo sobre Subvenciones y Derechos Compensatorios de la Organización Mundial del Comercio (OMC) prohíbe las subvenciones específicas a la exportación, de manera que por esta vía del sistema mixto o cedular en renta se pensó que se podrían obviar las consecuencias de una futura demanda contra Colombia, lo que no parece tan sencillo, en la medida en que finalmente, conforme al nuevo artículo 240-1 ET, sí existe un tratamiento preferencial, en función de unos porcentajes que serán fijados mediante decreto.

            Sobre dichos objetivos máximos de exportación, vale destacar que el nuevo artículo 240-1 ET no contempló cuáles son los requisitos y parámetros del “plan anual de internacionalización y ventas” que deberá tener en cuenta el Gobierno Nacional para fijar los topes de ingresos, dejando a su arbitrio la fijación de tales criterios, sobre los que posteriormente se llegará a un “acuerdo” con el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo, por el respectivo usuario que pretenda obtener el beneficio.

Así mismo, de la lectura detenida del inciso primero y del parágrafo quinto del nuevo artículo 240-1 ET se entendería que no se exigiría la suscripción del referido acuerdo, con porcentajes de ventas por exportaciones, para las zonas francas costa afuera (off shore), los usuarios industriales de servicios portuarios y de servicios logísticos, los usuarios operadores, así como tampoco para los “usuarios industriales que se califiquen, autoricen o aprueben a partir del año 2025”, quienes mantendrán la tarifa especial del veinte por ciento (20%).

Probablemente la justificación de la no exigencia de tales compromisos de ventas al exterior, respecto de estos últimos usuarios, encuentra su explicación en que se trata de usuarios que no tiene una vocación exportadora de bienes por sí mismos, sino que se trata de usuarios aduaneros que prestan servicios a la exportación, esto es, a exportadores de bienes y de servicios.

            Es preciso advertir que la no suscripción del acuerdo de que trata el parágrafo quinto del artículo 240-1, o el incumplimiento de los objetivos máximos de ingresos por exportaciones de bienes y servicios, supondría para los usuarios industriales, conforme al inciso primero del nuevo artículo 240-1 ET, la pérdida del tratamiento preferencial del veinte por ciento (20%), estando sometidos todos los ingresos a la tarifa general del artículo 240 ET.

También es importante advertir que lo dispuesto en el parágrafo transitorio del artículo 240-1 ET, respecto del tratamiento especial de la tarifa del veinte por ciento (20%) para los usuarios industriales que “hayan tenido un crecimiento de sus ingresos brutos del sesenta por ciento (60%) en 2022 en relación con 2019”, aplicable para las vigencias 2023, 2024 y 2025, debería entenderse extensible también para quienes obtengan ingresos por exportaciones en un porcentaje superior al establecido en la norma, pues lo contrario, sería un contrasentido de la norma respecto a los objetivos de exportación que pretendió estimular la reforma tributaria.

            Sobre el propósito general de la reforma tributaria respecto del artículo 240-1 ET, mediante la modificación al beneficio de la tarifa especial en renta del veinte por ciento (20%), es importante anotar que, si bien el Gobierno Nacional anunció que se buscaba estimular las exportaciones, lo cierto es que en la práctica se trató de un incremento en la tarifa sujeto ahora al no cumplimiento de unos objetivos de exportación. Este incremento que, por lo demás, podía realizar el Gobierno Nacional sin necesidad de condicionamiento alguno, como cuando se incrementó del quince por ciento (15%) – por el artículo 5 de la ley 1004 de 2005 – al veinte por ciento (20%) – por el artículo 101 de la Ley 1819 de 2016-, mediante el cual adicionaron el artículo 240-1 ET y fue declarado constitucional por la por la Corte Constitucional mediante Sentencia C-304 de 2019.

            Así las cosas, es evidente que la reforma tributaria de 2022, a través de la modificación al artículo 240-1 ET y, con las salvedades anotadas, consagró de cierta manera una reducción al beneficio tributario de la tarifa especial en renta del veinte por ciento (20%) o, implícitamente un incremento a la tarifa general para los usuarios industriales de bienes y servicios que no suscriban el acuerdo con el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo o, que no cumplan  con los objetivos de ventas al exterior, fijados en dichos acuerdos conforme a los porcentajes o montos que fije el Gobierno Nacional. Esto genera, sin duda, una carga tributaria más gravosa a la que se enfrentaría dichos usuarios y, que por lo demás, se sumaría a las grandes inversiones que realizan estos usuarios en el marco de su plan de internacionalización.